حسابداری اسلامی

مقدمه

پرداخت زکات و ممنوعیت ربا ازجمله راهکارهای اسلام برای برقراری عدالت اقتصادی ،محسوب می شوند.

دین مبین اسلام در راستای برقراری عدالت و مساوات هر چه بیشتر در حوزۀ اقتصادی بهره را منع و روش ها و عقودی را جهت تأمین مالی پاک و عاری از ربا و تسهیل امور اقتصادی اسلامی در جوامع وضع نموده است.

وجود رهنمودهای مذکور باعث تفاوت معاملات  و مالی اسلامی  و حسابداری موردنیاز آن ها نسبت به حسابداری مرسوم است.

اقتصاد اسلامی  در هزاره جدید به سرعت اشاعه یافته است و درحالی که بسیاری از بانک های غربی همچنان از تأثیرات منفی بحران وام های بی پشتوانه سال 2002 و بحران مالی جهانی سال 2002 زیان می بیند، بانک های اسلامی  از شکست های بعدی مصون بوده اند (اختر عزیز ،2011 .)

از سوی دیگر، حوزه مرکز بازارهای نوظهور ،دارایی های بانک های اسلامی در سال 2013 بالغ بر 2/1 تریلیون دالر آمریکا و رشد سالیانه آن 6/12 درصد بوده است (مرکز بازارهای نوظهور ،2014 .)

نیاز به گزارشگری نهادهای مالی اسلامی  ازآنجا نشات گرفته است که نهادهای مالی اسلامی در  اجرای استانداردهای حسابداری موجود از قبیل  استانداردهای حسابداری داخلی  و استانداردهای گزارشگری مالی بین المللی که بر ساختارها و رویه های مالی معمول تدوین شدهاند، به مشکل برخورده اند .

ازاین رو، به لحاظ اهمیت و ضرورت موضوع، پژوهش های دانشگاه ها و سازمان های اسلامی انجام شد و درنتیجۀ ،سازمان هایی با هدف تهیه و تدوین استانداردهای حسابداری مربوط به فعالیت نهادهای مالی اسلامی تأسیس گردیدند.

این سازمان ها عبارت اند از:

1. سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی
2. هیئت استانداردهای حسابداری مالزی
3. گروه تدوین استاندارد آسیا- اقیانوسیه
4. مرکز دانش مالیه اسلامی دلویت

هیچ یک سازمان های مذکور، در حل جهانی مشکالت حسابداری اسلامی موفق نبوده اند. اما در مقام مقایسه، مجموعه استانداردهای حسابداری اسلامی تدوین شده توسط سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی ، نسبت به همتایان خود اشاعه بیشتری را تجربه نموده است.

این سازمان غیرانتفاعی در تاریخ 22 مارس 1991 در بحرین به ثبت رسیده و تاکنون 26 استاندارد حسابداری با عنوان استانداردهای حسابداری مالی تدوین نموده است. چالش های حسابداری اسلامی که در استانداردهای گزارشگری مالی بین المللی پوشش داده نشده در دو دسته بنیادی و کاربردی قابل تقسیم هستند

اهداف حسابداری بانکها و نهادهای مالی اسلامی را به شرح زیر بیان می نماید سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی  تعیین منافع و تعهدات همه اشخاص ذینفع کمک به حفاظت از داراییها و حقوق بانک اسلامی و همچنین حقوق دیگران کمک به ارتقای قابلیت مدیریتی و تولیدی بانک اسلامی ارائه اطالعات مهم به استفاده کنندگان.

رویکرد سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی پذیرش اصول پذیرفته شده حسابداری به استثناء مواردی است که با شریعت در تضاد میداند. ازاین رو، برخالف مفاهیمی چون به موقع بودن، قابلیت اتکا و قابل فهم بودن، دو مفهوم کلیدی رجحان محتوا بر شکل و ارزش زمانی پول را مقبول نمی داند (همان منبع). این سازمان ارزش زمانی پول را معادل بهره و ربا دانسته و استفاده آن درحسابداری اسلامی را  غیرشرعی محسوب مینماید.

اندازه گیری در حسابداری اسلامی

سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی با استناد به استفاده از ارزش متعارف در محاسبه زکات، ارزش متعارف را مناسب حسابداری اسلامی میداند در مورد عقود مشارکتی و به طور خاص مضاربه و مشارکت رهنمودی در استانداردهای گزارشگری مالی بین المللی لحاظ نشده است.

تنها اقدام هیئت استانداردهای حسابداری بین المللی برای اندازه گیری عقود مشارکتی برگزاری دو نشست در سالهای 2013 و 2015 با حضور نهادهای استاندارد گذار  حسابداری اسلامی برای استفاده از استاندارد گزارشگری مالی شماره 9( ابزارهای مالی) در مورد اندازه گیری عقود مشارکتی مضاربه و مشارکت بوده- است. استانداردهای حسابداری مالی سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی نیز نیازمند بررسی است .

افشا در حسابداری اسلامی

بر اساس استاندارد حسابداری مالی شماره 1 با عنوان “ارائه و افشا در صورتهای مالی بانکهای و نهادهای مالی اسلامی “، مؤسسات مالی و بانکهای اسلامی موظف به ارائه صورت های مالی زیر میباشند (استاندارد حسابداری مالی، شماره 1 ،2010 :(صورت وضعیت مالی، صورت سود و زیان، صورت جریان وجوه نقد، صورت تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه یا صورت سود (زیان) انباشته، صورت تغییرات در سرمایه گذاری های محدودشده، صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خیریه و زکات، و صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه. همانطور که ملاحظه  میفرمایید در حال حاضر سه صورت مالی تغییرات در سرمایه گذاری های محدودشده، منابع و مصارف وجوه صندوق خیریه وزکات، و صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه جزو صورتهای مالی سالیانه بانکهای کشور ارائه نمیشوند و لزوم یا عدم لزوم ارائه آن هانیازمند بررسی است.

مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه الزامی است

دوره مشمول صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه باید افشا گردد .

مانده های قرض الحسنه و موجودی صندوق در ابتدای دوره باید برحسب نوع و ماهیت افشا شود

. مبلغ و منابع وجوهی که در طی دوره اختیار صندوق قرارگرفته است، باید افشا شود .

مبلغ و موارد مصرف وجوه در طی دوره باید برحسب نوع و ماهیت افشا ، و مانده های صندوق قرض الحسنه و موجودی صندوق در پایان دوره باید افشا شود .

حسابهای سرمای هگذاری محدودشده و محدود نشده

مطابق قانون عملیات بانکی بدون ربا، بانک در بکار گرفتن سپرده های سرمایه گذاری مدت دار وکیل است. حق الوکاله به کارگیری انواع حساب های سپرده سرمایه گذاری مدت دار، جزو درآمد بانک محسوب میگردد. در عرصه حسابهای سرمایه گذاری به دو دسته محدودشده و محدود نشده تقسیم می  شوند.

در حسابهای سرمایه گذاری محدود نشده ،دارنده حساب، به بانک اجازه می دهد وجوه سپرده گذاری شده را بدون وضع هیچ محدودیتی ازنظر محل، شیوه و هدف سرمایه گذاری به روشی که بانک اسلامی مناسب تشخیص می دهد ،سرمایه گذاری کند.

در حساب های سرمایه گذاری محدودشده، دارنده حساب محدودیت های مشخصی در زمینه محل، شیوه و هدف سرمایه گذاری سپرده ها توسط بانک وضعمی نماید.

تاریخچه و ادبیات نظری

ادبیات حسابداری اسلامی ازنظر رویه ها و دامنۀ حوزۀ ادبیات اقتصاد و مالیۀ اسلامی ، اقتباس شده است و همچنان با تأکید بر بانکداری اسلامی از ادبیات سه حوزۀ مذکور پیروی می نماید. به تأکید بانکداری اسلامی بر حرمت ربا نشات می گیرد. نتایج تحقیقات صورت گرفته در چهار دهۀ اخیر یعنی ظهور بانکداری اسلامی مدرن، بیانگر اقبال محققان به روش های اسلامی برای انجام کسب وکار، مفاهیم اسلامی اقتصاد و به طور خاص مبانی رویه های عملیات مالیۀ اسلامی است .

ادبیات حسابداری اسلامی به دودسته ادبیات مدرن و غیرمدرن قابل تقسیم هستند. بخش ادبیات غیر مدرن شامل ادبیات فقه معاملات  است. نگارش ادبیات غیرمدرن از زمان پیامبر اعظم (ص) آغاز و تاکنون در کشورهای مختلف ادامه داشته است .محققان دینی مسائل مختلف مربوط به رویه های مالی مسلمانان را مورد بررسی قرار داده اند و منابع غنی در این زمینه موجود است. منابع موجود در این زمینه غالبا به زبان های عربی، فارسی، ترکی بوده و منبع انگلیسی زیادی به چشم نمی خورد

(قرضاوی ادبیات انگلیسی حسابداری اسلامی در سال 1995)

1921 با چاپ نخستین مقاله با موضوع کشف نیازهای حسابداری عملیات به دلیل توسعۀ رویۀ مالی و ایجاد تقاضا برای تحقیقات حسابداری پرداختند. اما داستان ادبیات عربی متفاوت است، در این حوزه محققان بیشتر به تشریح تاریخ حسابداری اسلامی درکشورهای اسلامی و تدوین نظریۀ حسابداری اسلامی پرداختند« (ابراهیم ،2000 )

بخش ادبیات مدرن طی سه یا چهار دهه اخیرایجاد شده است. این بخش به زبان انگلیسی و درپاسخ به تأمین مالی اسلامی و چالش های مربوط به رشد این حوزه ها شکل گرفت« (کریم ،2001 .) ناپیر(2009 ) ادبیات مدرن مربوط به حسابداری اسلامی را به 3 بخش تقسیم نمود. دستۀ نخست شامل مقالات  مربوط به تشریح اصول گستردۀ سامانۀ حسابداری اسلامی و تعدیل نیازهای آن است« (مانند حنیفه و حدیب ،2002؛ مرتضی ،2002 ) گروه دوم، مقالات  مربوط به رویه های حسابداری عملیات انکداری اسلامی را در بر می گیرد (مانند کریم ،1995 .) مقالات  گروه سوم به حسابداری و مسئول کنترل و نظارتی می پردازند (مانند عبدالرحمان و شریف ،2003 .) ادبیات مدرن، ادبیات حسابداری از دیدگاه اسلامی و موضوعات مختلف دیگری از قبیل مسئولیت پاسخگویی و زکات را در برمی گیرد

تحلیل فقهی چالشهای حسابداری اسلامی

1-نقد و بررسی چالش اهداف حسابداری اسلامی  نقد و بررسی هدف اول-منافع ذینفعان

الف) تدوین ادبیات حسابداری اسلامی شایسته از نحوه بیان و ادبیات مورد استفاده نیز منطبق بر فقه و ادبیات غنی اسلامی باشد. بر این اساس، به منظور بیان منافع و حقوق ذینفعان، استفاده از واژه مصلحت بر واژه منافع ذینفعان ارجحیت دارد. مصلحت از عناوینی است که در فقه اسلامی از جایگاه مهمی برخوردار است.

ب)  عدالت: مسئله عدالت در اسلام  به حدی حائز اهمیت است که گاهی خداوند از مرتبه تدبیر الهی به مقام برپایی از یاد می کند. ۲۹ آیه از آیات قرآن کریم به طور مستقیم راجع به عدالت و بیش از ۴۳۰ آیه در مورد ظلم که ضد عدالت است نازل شدند. یکی از مهمترین ابعاد متاثر از عدالت حوزه اقتصادی است. رعایت عدالت و مصلحت ذینفعان مانند سایر رهنمودهای اسلام  نه تنها مناسب مسلمانان، بلکه مانند تمامی رهنمودهای دین مبین اسلام  جهان شمول بوده و می تواند در عرصه بین المللی راه گشا باشد.

2-نقد و بررسی هدف دوم- حفاظت از دارایی ها

کمک به حفاظت از دارایی ها و حقوق بانک به وظیفه مباشرت اشاره دارد (متیو و پریرا، ۱۹۹۶ .)چن  مفهوم مباشرت را منشعب از آیین مسیحیت به معنی امانت داری انسان در برابر خداوند در قبال منابعی که به او سپرده شده است، می داند (چن، ۱۹۷۵.)

حق الناس که دارای جایگاه ویژه ای در قرآن و روایات معصومین (ع) و کتب فقهی است. در این بحث چون صاحب حق مردم هستند رعایت و نادیده گرفتن آن ارتباط مستقیمی با عدالت خداوند دارد. قرآن کریم در آیات بسیاری مومنان را چه در باب مسائل اقتصادی و چه در باب حقوق اجتماعی و… دعوت به احترام به حقوق مردم نموده است . لحاظ نمودن حق الناس در اهداف حسابداری مفهوم مباشرت را پوشش داده و هر انسان روشن ضمیری را به تحقق آن هدایت می نماید.

3-نقد و بررسی هدف سوم- ارتقای قابلیت مدیریتی و تولیدی بانک

هدف محدود ارتقای قابلیت مدیریتی و تولیدی بانک ها دارای معادل واالتر و غنی تری در دین مبین اسلام  است که پیشوایان دینی ما توصیه نموده اند. عمران و آبادانی منابع که در اسلام  اهمیت ویژه ای دارد و لحاظ نمودن آن بر پوشش دادن

هدف سوم سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی ، هدفی سازنده برای تعیین مسائل مالی مشخص میکند.

4-نقد و بررسی هدف چهارم- سودمندی در تصمیم گیری

بیان این هدف از سوی سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی هم راستا با هدف مورد تاکید در حسابداری مرسوم است. هیئت استانداردهای حسابداری بین المللی هدف از گزارشگری مالی را فراهم کردن اطلاعات  مالی

راجع به آن واحد گزارشگری که برای سرمایه گذاران و اعتباردهندگان در تصمیم گیری در مورد فراهم سازی منابع شرکت مفید است،بیان می نماید. در چارچوب حسابداری اسلامی ، سودمندی اطلاعات  با نیل به اهداف حسابداری اسلامی که مفاهیم والی

اسلامی و مبتنی بر رهنمودهای دین مبین اسلام  است، حاصل خواهد شد. حسابداری اسلامی با لحاظ نمودن اهداف مذکور تقسیم بندی استفاده کنندگان به اولیه و ثانویه و توجه به منافع مادی گروهی از استفاده کنندگان را در قالب هدف سودمندی اطلاعات  در تصمیم گیری را جایز نمی داند. در واقع، اطلاعات  مالی که با هدف رعایت عدالت اسلامی و مصالح ذینفعان، حق الناس و مباشرت، و توسعه و آبادانی ارائه شوند، در تصمیم گیری تمامی ذینفعان سودمند و دارای اثرات مثبت خواهد بود. علاوه  بر اهداف مذکور، پژوهشهای عمده انجام شده در مورد حسابداری اسلامی، پاسخگویی اسلامی را یکی از اهداف حسابداری اسلامی معرفی کرده اند.

معرفی هدف پاسخگویی اسلامی

گری (۱۹۹۶ )پاسخگویی را به عنوان وظیفه ارائه حساب  بازخواست در رابطه با اقداماتی تعریف کرده که شخصی مسئولیت آن را به عهده دارد. ابراهیم (۲۰۰۰ ،)برخالف گری دامنه پاسخگویی را فراتر از ارائه حساب درباره اقدامات انجام شده به کارفرما میداند. او جنبه پاسخگویی به خداوند را نیز به این دامنه اضافه میکند.

نقد و بررسی چالش استفاده از مفهوم رجحان محتوا بر شکل در طبقه بندی اجاره ها

هدف از بنای عقال همان استمرار عمل عقال به رویه های معمول است (عراقی، ۱۳۷۵ق، ج۳؛) (صدر، ۱۴۰۰ق؛ حکیم، ۱۳۸۳ق) , روش و عملی که همیشگی و همه جایی است (جعفری لنگرودی،

۱۳۷۴؛ زنجانی، ۱۳۹۱.) بنابراین، تقسیم بندی اجاره ها با توجه به محتوای قرارداد حتی با وجود عدم وجود شرط تملیک و یا موافقت کتبی یا شفاهی اجاره دهنده صحیح است.

نقد و بررسی چالش مفهوم ارزش زمانی و بهره

در ادبیات معاصر حسابداری اسلامی ابهام استفاده از تنزیل مبتنی بر بهره در رویه های حسابداری و ارتباط آن با ممنوعیت ربا مورد توجه ویژه واقع شده است.

اهمیت این موضوع به دلیل وابستگی محاسبات مختلف و مهم حسابداری به فرآیند تنزیل است، فرآیندی که در تامین مالی پروژه ها، بودجه بندی سرمایه و ارزیابی کسب و کار مورد استفاده قرار می گیرد.

اقتصاددانان و محققان اسلامی در وهله اول نتیجه گرفتند که اسلام  مفهوم ارزش زمانی پول را تایید میکند. بنابراین استفاده از تنزیل نیز مورد قبول است اما وضعیت و شرایط ایده آل اسلامی ، استفاده از جایگزینی برای این موضوع است (احمد و حسن، ۲۰۰۶) در این راستا به دو مورد از مباحثی که در آن ها فقها ارزش زمانی پول را از بهره جدا نموده و آن را از نظر فقهی و شرعی مجاز دانسته اند، می توان به خسارت تاخیر تادیه و مهریه اشاره نمود.

اگر کسی تعهد خود را در موعد مقرر انجام ندهد و در نتیجه این تاخیر متعهد له متضرر شود، متعهد باید خسارات ناشی از تأخیر را جبران کند که اگر تعهد مذکور وجه رایج باشد آن را در اصطلاح خسارت تاخیر تادیه می گویند. بر اساس ماده ۲۲۸ قانون مدنی خسارت تاخیر تادیه خسارتی است که از بابت دیر پرداخت وجه نقد از طرف مدیون باید به دائن داده شود.

ماده ۱۰۸۲ قانون مدنی نیز به لحاظ کردن ارزش زمانی پول در پرداخت مهریه و نحوه محاسبه آن اختصاص دارد. چالش اندازه گیری با مروری بر عقود اسلامی به طور خاص عقود مشارکتی مبرهن است که این عقود جریان نقدی ثابتی ندارند. یعنی تسهیم سود و زیان نامشخص بوده و از پیش تعیین شده نیست . در صورت تعیین مبلغ مشخص برای سود عقد باطل است. به عالوه، مسئله بهره در بحث عقود اسلام وجود ندارد.بنابراین با توجه به لحاظ شدن بهره در استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره دو شرط بیان شده، استفاده از این استاندارد در مورد عقود اسلامی جایز نیست.

نقد و بررسی چالش افشا

صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه بر اساس ماده اول قانون عملیات بانکی بدون ربا یکی از اهداف نظام بانکی ایجاد تسهیلات  الزم جهت گسترش تعاون عمومی و قرض الحسنه از طریق جذب و جلب وجوه و اندوخته ها و پس اندازها و سپرده ها و بسیج آنها در جهت تامین شرایط و امکانات کار و سرمایه گذاری به منظور اجرای بندهای ۲ و 9اصل چهل و سوم قانون اساسی ارائه صورت منابع و مصارف وجوه صندوق قرض الحسنه با ایجاد شفافیت بیشتر در زمینه نحوه مصرف وجوه قرض الحسنه دستیابی به این هدف را تسهیل می نماید و مشارکت بیشتر مردم در این امر را در پی خواهد.

صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خیریه و زکات

الزام موسسات مالی و بانکهای اسلامی به محاسبه زکات و ارائه صورت منابع و مصارف وجوه صندوق خیریه و زکات با مسئله فردیت در پرداخت زکات در تضاد بوده و علیرغم وجود به پرداخت زکات بر اشخاص حقیقی موسسات را در پرداخت آن دخیل می نماید.

حساب های سرمایه گذاری محدود شده و محدود نشده تقسیم بندی حساب های سرمایه گذاری به حساب های سرمای هگذاری محدود شده و محدود نشده و نحوه افشای آن ها موضوع صرفا نیازمند بررسی فقهی تشخیص داده نشد. 

حسابداری بوده و یا  نتیجه گیری و بحث با توجه به مباحث مطرح شده و نتایج به دست آمده اعمال راه حل های ارائه شده و حل و فصل چالش های حسابداری اسلامی نیازمند اقدامات عملی توسط نهادهای مسئول در سطح ملی و فراملی است از جمله اقدامات الزم به موارد زیر می توان اشاره نمود:

 لزوم تشکیل کمیته فقهی در سازمان حسابرسی

ارائه رهنمود در مورد حسابداری اسلامی بدون بررسی فقهی و کسب نظر متخصصان این حوزه بی معنا خواهد بود. این امر پسندیده توسط سازمان بورس و اوراق بهادار به عنوان سازمانی به روز انجام شده و ضروری و به جاست که هرچه سریعتر توسط سازمان حسابرسی نیز صورت می پذیرد.

از این منظر وجود کمیته فقهی در سازمان حسابرسی در کنار کمیته تدوین به منظور ارزیابی موضوعات جدید پیشنهادی برای تدوین استاندارد حسابداری از دیدگاه فقیه بررسی شبهات فقهی در مورد استانداردهای حسابداری موجود و ارائه راه حلهای مناسب و… ضروری به نظر می رسد. انجام این کار به حرکت به سوی حسابداری اسلامی به عنوان حسابداری مطلوب برای اقتصاد مقاومتی نیز ضروری و نیازمند مورد توجه است.

 لزوم اقدام فراملی در زمینه حل چالش های حسابداری اسلامی

با وجود قبول اهمیت جهانی حسابداری اسلامی و لزوم ارائه رهنمود برای چالش های حسابداری این حوزه، پیشرفت عملی محسوسی حاصل نشده است.

دو دیدگاه حاکم در زمینه حل چالش های حسابداری اسلامی) ارائه مجموعه مجزا از استانداردهای حسابداری اسلامی و یا پوشش حسابداری اسلامی در استانداردهای گزارشگری مالی بین المللی  ناموفق بودند.

استانداردهای ارائه شده توسط سازمان حسابداری و حسابرسی نهادهای مالی اسلامی مورد پذیرش جهانی قرار نگرفته و از منظر اسلامی نیز مقبول نیستند.

مقایسه نتایج بررسی های فقهی با رهنمودهای ارائه شده این سازمان در زمینه اهداف، مفاهیم و افشا، موید وجود تفاوت های زیادی با رهنمودهای اسلامی است.